Коротко
- ТЦУ стосується не всіх операцій з нерезидентами, а контрольованих операцій за ст. 39 ПКУ — пов'язаність або визначені законом категорії контрагентів плюс вартісні пороги (станом на дату підготовки цієї статті — 150 млн грн доходу і 10 млн грн на контрагента).
- Звіт про контрольовані операції і документація з ТЦУ — це різні документи, які мають бути логічно узгоджені між собою.
- Документацію краще готувати до отримання запиту ДПС, а не після нього — на подання є лише 30 календарних днів з дня отримання запиту (пп. 39.4.4 ПКУ).
- Найбільші ризики виникають не у форматі звіту, а в обраному методі, функціональному аналізі, джерелах порівняння і фактичній поведінці сторін.
- З 1 січня 2025 року діють оновлені критерії пов'язаності — поріг володіння корпоративними правами підвищено до 25%, і додано критерій економічної залежності (концентрація доходів/витрат на одному нерезиденті).
- Фінансові операції, послуги, роялті, дистрибуція та операції з низькоподатковими юрисдикціями потребують окремої уваги — вони найчастіше привертають підвищений інтерес під час аналізу.
- Внутрішній файл з логікою ТЦУ (обґрунтування методу, функцій сторін, вибору джерел порівняння) має бути готовий ще до отримання запиту, а не створюватися поспіхом протягом 30 днів.
- Підготовка заздалегідь зменшує ризик поспішних пояснень і розбіжностей між документами, які самі по собі викликають додаткові запитання контролюючого органу.
Чим ця стаття відрізняється від типових порад «готуйте документи завчасно»
Більшість матеріалів на цю тему правильно кажуть, що документи варто готувати заздалегідь, але не пояснюють, що саме має бути готовим. Порада «готуйтеся завчасно» без конкретики не допомагає, коли потрібно вирішити: який метод обрати, звідки брати порівняльні дані, як пояснити збиткову операцію, чи узгоджується код пов'язаності у звіті з описом у документації.
Ця стаття дає практичну структуру: які дані зібрати, які розрахунки зробити, що звірити між Звітом про КО і документацією, як перевірити пов'язаність (включно з новим критерієм економічної залежності) і як не допустити суперечностей між договором, обліком і фактичною поведінкою сторін.
Коли у бізнесу виникає питання трансфертного ціноутворення
Сам факт операції з нерезидентом ще не означає, що вона контрольована. Потрібно перевірити критерії ст. 39 ПКУ послідовно.
Крок 1 — категорія контрагента/операції. Контрольованими можуть бути:
- господарські операції з пов'язаними особами-нерезидентами;
- зовнішньоекономічні операції з продажу чи придбання товарів чи послуг через комісіонерів-нерезидентів;
- операції з нерезидентами, зареєстрованими в державах (територіях) з переліку низькоподаткових юрисдикцій, затвердженого КМУ (з 1 січня 2025 року цей перелік оновлено — замість 78 держав тепер 46, зокрема з нього виключено Кіпр, Молдову, Ірландію та ОАЕ, з якими діють угоди про уникнення подвійного оподаткування);
- операції з нерезидентами певних організаційно-правових форм за окремим переліком КМУ;
- окремо оцінюються операції за участю постійних представництв нерезидентів в Україні, якщо вони є стороною операції.
Крок 2 — вартісні пороги. Операція визнається контрольованою, лише якщо одночасно виконуються дві умови: річний дохід платника податків за рік перевищує 150 млн грн (за вирахуванням непрямих податків), і обсяг операцій з конкретним контрагентом за той самий рік перевищує 10 млн грн (пп. 39.2.1.7 ПКУ). Обидва пороги діють одночасно — перевищення лише одного з них не робить операцію контрольованою.
| Ситуація | Що перевірити | Типовий ризик | Що підготувати |
|---|---|---|---|
| Операції з пов'язаним нерезидентом | Чи є пов'язаність за пп. 14.1.159 ПКУ (володіння, управлінський контроль, з 2025 року — і економічна залежність) | Пов'язаність визначають лише за прямим володінням, ігноруючи непрямий контроль чи економічну залежність | Схема структури власності та розрахунок концентрації доходів/витрат по контрагентах |
| Операції через комісіонера-нерезидента | Чи комісіонер справді незалежний, чи є фактичним посередником пов'язаних сторін | Формальна незалежність посередника при фактичній пов'язаності кінцевих сторін | Аналіз кінцевих бенефіціарів операції |
| Операції з нерезидентом із низькоподаткової юрисдикції | Чи входить юрисдикція контрагента до чинного переліку КМУ (оновленого з 2025 року) | Використання застарілого переліку держав (78 замість 46) | Звірити юрисдикцію контрагента з чинним переліком на дату операції |
| Операції з нерезидентом певної організаційно-правової форми | Чи входить форма контрагента до переліку КМУ, і чи сплачує він податок на прибуток у своїй юрисдикції | Ігнорування цієї категорії, якщо контрагент не є пов'язаною особою | Перевірити організаційно-правову форму контрагента за переліком КМУ |
| Дохід і обсяг операцій з контрагентом | Чи перевищено обидва пороги — 150 млн грн річного доходу і 10 млн грн на контрагента | Перевірка лише одного з двох порогів | Розрахунок річного доходу і обсягу операцій по кожному контрагенту окремо |
Що ДПС фактично аналізує у ТЦУ
Ціна в договорі — це лише відправна точка аналізу, не його завершення. Контролюючий орган послідовно перевіряє:
- хто сторони операції — чи правильно визначені учасники, чи не пропущено проміжну ланку в структурі розрахунків;
- чи є пов'язаність — за всіма критеріями пп. 14.1.159 ПКУ, включно з економічною залежністю з 2025 року;
- які функції виконують сторони — хто фактично приймає рішення, веде переговори, несе комерційні ризики, а не лише хто підписант договору;
- які активи використовують сторони — включно з нематеріальними активами (бренд, технології, клієнтська база);
- які ризики несуть сторони — ринковий, кредитний, валютний, ризик знецінення запасів тощо;
- чи відповідає фактична поведінка сторін умовам договору — чи справді сторона, названа «дистриб'ютором з обмеженим ризиком», фактично несе саме обмежені ризики;
- який метод ТЦУ обрано і чи він відповідає характеру операції;
- чи правильно обрана тестована сторона — та сторона операції, чия рентабельність або ціна аналізується;
- які джерела порівняльних даних використано — і чи вони релевантні за галуззю, ринком, періодом;
- чи потрапляє фактична рентабельність або ціна в розрахований діапазон «витягнутої руки»;
- чи узгоджені між собою дані Звіту про КО, документації з ТЦУ, бухгалтерського обліку і договорів.
Останній пункт — найчастіше недооцінена частина аналізу. Розбіжність між чотирма джерелами даних (звіт, документація, облік, договори) сама по собі є приводом для додаткових запитань — навіть якщо кожен документ окремо виглядає коректно.
Чому документацію з ТЦУ не варто готувати після запиту
Після отримання запиту в платника є 30 календарних днів на подання документації (пп. 39.4.4 ПКУ) — при цьому запит не може бути надісланий раніше 1 жовтня року, наступного за роком здійснення операції (пп. 39.4.5 ПКУ). Цього часу вистачає, щоб зібрати вже наявні матеріали, але не вистачає, щоб якісно провести аналіз з нуля.
За 30 днів складно:
- швидко й повно зібрати договори, інвойси, акти, митні документи, облікові регістри та пояснення менеджменту за операції, що вже відбулися рік чи більше тому;
- якісно провести функціональний аналіз — розмову з менеджментом про те, хто фактично приймав рішення два роки тому, часто вже не відтворити з тією самою точністю;
- обґрунтувати вибір методу ТЦУ, якщо рішення про ціноутворення на момент здійснення операції взагалі не документувалося;
- уникнути ситуації, коли Звіт про КО вже подано з однією логікою (наприклад, певним кодом пов'язаності чи стороною операції), а документацію намагаються написати вже з іншою — така розбіжність одразу впадає в очі при перевірці;
- уникнути поспішних, непослідовних пояснень, які виглядають так, ніби компанія обґрунтовує ціноутворення заднім числом, а не описує рішення, прийняте на момент операції.
| Документ / блок даних | Навіщо потрібен | Коли краще підготувати | Типова проблема, якщо готувати після запиту |
|---|---|---|---|
| Договори | Основа для аналізу умов операції | Одразу після укладення / до кінця звітного року | Договір не відображає фактичну поведінку сторін, яку доведеться пояснювати заднім числом |
| Інвойси / акти / митні документи | Підтвердження фактичного виконання операції на заявлених умовах | Протягом звітного періоду, паралельно з операціями | Частина документів втрачена або не систематизована за операціями |
| Облікові дані | Джерело фінансових показників для розрахунку рентабельності | Після закриття звітного періоду | Дані в обліку не структуровані по контрольованих операціях окремо |
| Опис бізнес-моделі | Пояснює логіку групи та роль платника в ній | На етапі формування документації, до запиту | Опис створюється поспіхом і не узгоджується з реальною структурою групи |
| Функціональний аналіз | Визначає, хто реально виконує функції, використовує активи, несе ризики | Одразу після завершення звітного року | Аналіз базується на пам'яті менеджменту, а не на актуальних записах щодо операцій |
| Вибір методу ТЦУ | Обґрунтовує, чому обраний саме цей метод відповідає характеру операції | На етапі планування ціноутворення, до чи одразу після операцій | Метод обирається заднім числом під наявні фінансові результати |
| Порівняльний аналіз | Підтверджує ринковий рівень ціни/рентабельності через незалежні джерела | При підготовці документації, до запиту | Використання застарілих або нерелевантних баз порівняння в останній момент |
| Розрахунок рентабельності | Показує, чи потрапляє фактичний показник у розрахований діапазон | При підготовці документації | Розрахунок робиться похапцем, без перевірки узгодженості з обліком |
| Звіт про контрольовані операції | Формальне звітування перед ДПС | До 1 жовтня року, наступного за звітним | Дані звіту розходяться з документацією, підготовленою пізніше |
| Внутрішні пояснення щодо ціноутворення | Обґрунтування логіки прийняття цінових рішень для менеджменту та перевіряючих | Паралельно з операціями, а не після запиту | Пояснення формулюються вже під тиском строку у 30 днів |
Звіт про контрольовані операції і документація з ТЦУ: у чому різниця
Це два різні документи з різною функцією, які часто плутають.
Звіт про контрольовані операції — це форма звітування: перелік контрольованих операцій, сторони, суми, коди (включно з кодами пов'язаності), який подається до 1 жовтня року, наступного за звітним (пп. 39.4.2 ПКУ).
Документація з ТЦУ — це змістовне обґрунтування того, що умови контрольованої операції відповідають принципу «витягнутої руки» (тобто умовам, які застосовувалися б між непов'язаними сторонами). Вона не подається автоматично разом зі звітом, а надається на запит контролюючого органу.
Ключовий момент: ці два документи мають бути логічно узгодженими. Не може бути так, що у Звіті вказана одна підстава пов'язаності чи одна сторона операції, а в документації — інша логіка без пояснення, чому вона відрізняється.
| Питання | Звіт про контрольовані операції | Документація з ТЦУ |
|---|---|---|
| Що це | Форма звітування перед ДПС | Змістовне обґрунтування відповідності принципу «витягнутої руки» |
| Коли подається | До 1 жовтня року, наступного за звітним (пп. 39.4.2 ПКУ) | На запит контролюючого органу, протягом 30 календарних днів (пп. 39.4.4 ПКУ) |
| Що містить | Перелік операцій, сторони, суми, коди (включно з кодами пов'язаності) | Опис групи, функціональний аналіз, метод, порівняльні дані, фінансові розрахунки |
| Рівень деталізації | Формальний, структурований за кодами й полями форми | Змістовний, наративний, з обґрунтуванням і розрахунками |
| Головний ризик при неузгодженості | Код чи сторона операції не відповідають тому, що описано в документації | Обґрунтування суперечить даним, які вже подані у звіті |
Що має бути в якісній документації з ТЦУ
Практично документація з ТЦУ має включати:
- опис міжнародної групи компаній (якщо платник входить до групи) — структура, основні напрямки діяльності, роль платника в групі;
- опис платника податків — вид діяльності, організаційна структура, стратегія;
- опис контрольованих операцій — предмет, сторони, суми, умови;
- договори та умови, на яких фактично здійснювалися операції;
- функціональний аналіз — функції, активи, ризики кожної сторони операції;
- аналіз активів і ризиків — включно з нематеріальними активами, якщо вони релевантні;
- обґрунтування вибору методу ТЦУ (порівняльної неконтрольованої ціни, ціни перепродажу, «витрати плюс», чистого прибутку, розподілення прибутку) з поясненням, чому саме цей метод підходить для конкретної операції;
- обґрунтування вибору тестованої сторони;
- джерела порівняльних даних (комерційні бази даних, публічна фінансова звітність, галузеві дослідження) з поясненням критеріїв відбору;
- фінансові розрахунки — розрахунок діапазону «витягнутої руки» та порівняння з фактичними показниками;
- висновок щодо відповідності умов операції принципу «витягнутої руки»;
- додатки та внутрішні підтвердження — протоколи, листування, внутрішні політики ціноутворення, якщо вони існують.
- перелік контрольованих операцій за звітний рік з посиланням на договори;
- розрахунок відповідності вартісним порогам (150 млн грн / 10 млн грн, станом на дату підготовки цієї статті) по кожному контрагенту;
- актуальна схема структури власності та перевірка критеріїв пов'язаності (включно з економічною залежністю);
- функціональний профіль кожної сторони операції (функції / активи / ризики);
- обґрунтування обраного методу ТЦУ для кожного типу операцій;
- джерела порівняльних даних із зазначенням дати їх формування;
- розрахунок діапазону рентабельності чи ціни та порівняння з фактичними показниками;
- пояснення щодо збиткових чи низькорентабельних операцій, якщо такі є;
- звірка кодів і даних Звіту про КО з логікою, викладеною в документації;
- контактна особа та внутрішній регламент дій на випадок отримання запиту ДПС.
Нові акценти у звітності з ТЦУ: пов'язаність, економічна залежність і коди 525/526
З 2025 року для цілей ТЦУ важливо перевіряти не лише корпоративну пов'язаність, а й економічну залежність від окремого нерезидента. Закон №3813-IX змінив підхід до визначення пов'язаних осіб: базовий поріг володіння корпоративними правами підвищено з 20% до 25%, а також додано критерії концентрації доходів або закупівель на одному нерезиденті.
За даними профільних джерел, наказ Мінфіну від 12.06.2026 №312 технічно відображає ці зміни у формі Звіту про контрольовані операції та Порядку його складання, зокрема через нові коди пов'язаності 525 і 526. У системі Дебет-Кредит документ наведено як зареєстрований у Мін'юсті 25.06.2026 за №931/46325. Наказ передбачає набрання чинності з дня офіційного опублікування. Перед визначенням першого звітного періоду застосування потрібно звірити дату офіційного опублікування та, за наявності, роз'яснення ДПС.
Код 525 стосується економічної залежності за доходами від одного нерезидента: коли дохід від реалізації товарів, робіт або послуг одному нерезиденту становить 75% і більше доходу від реалізації всім нерезидентам і водночас 50% і більше загального доходу платника.
Код 526 стосується економічної залежності за закупівлями: коли вартість товарів, робіт або послуг, придбаних у одного нерезидента, становить 75% і більше вартості придбань у всіх нерезидентів і водночас 50% і більше загальної вартості придбань платника.
Для бізнесу це означає, що перевірки структури власності вже недостатньо. Потрібно окремо рахувати концентрацію доходів і закупівель по кожному нерезиденту та узгоджувати результат із Звітом про КО і документацією з ТЦУ.
Фінансові операції, послуги, роялті та дистрибуція: де найбільше ризиків
Не всі контрольовані операції створюють однаковий рівень уваги. Найчастіше підвищений інтерес викликають:
- кредити, депозити, позики між пов'язаними сторонами — де ключовий елемент аналізу не сама ставка, а обґрунтування суми фінансового інструменту, кредитоспроможності позичальника і ринковості нарахованих процентів;
- внутрішньогрупові послуги (управлінські, консультаційні, IT, маркетингові) — де податковий орган перевіряє, чи послуга справді була надана, чи є вигода для отримувача, і чи ціна відповідає обсягу реально виконаної роботи;
- роялті за використання нематеріальних активів (бренд, технології, ноу-хау) — де важливо обґрунтувати, хто фактично створив і розвиває цей актив, а не лише хто є його юридичним власником;
- закупівля товарів у пов'язаних нерезидентів і продаж товарів пов'язаним нерезидентам — де перевіряється відповідність цін ринковому діапазону з урахуванням функцій і ризиків сторін;
- дистриб'юторські моделі — особливо коли дистриб'ютор офіційно названий «з обмеженим ризиком», але фактично несе комерційні ризики (запаси, кредитні ризики покупців, маркетингові витрати), не типові для такої моделі;
- низькорентабельні або збиткові операції — які самі по собі не є порушенням, але завжди потребують чіткого, документованого пояснення (ринкова криза, інвестиційна фаза, разові фактори), а не мовчазного припущення, що це «просто так вийшло».
Типові помилки бізнесу у трансфертному ціноутворенні
- сприйняття ТЦУ як формальності «заповнити звіт», а не як змістовного обґрунтування економіки операцій;
- підготовка документації лише після отримання запиту ДПС, а не заздалегідь;
- механічне перенесення минулорічних даних, кодів і висновків без перевірки їх актуальності на поточний рік;
- відсутність перевірки пов'язаності за оновленими критеріями (включно з економічною залежністю з 2025 року);
- ігнорування розрахунку концентрації доходів/витрат по контрагентах, який тепер напряму впливає на визначення пов'язаності;
- неузгодженість Звіту про КО і документації — різні коди, сторони чи підстави пов'язаності без пояснення розбіжності;
- неправильний вибір методу ТЦУ, який не відповідає фактичному характеру операції;
- відсутність документування фактичної поведінки сторін — коли договір описує одну модель, а реальна практика інша;
- використання слабких або нерелевантних джерел порівняльних даних;
- відсутність пояснення збиткових чи низькорентабельних операцій;
- підготовка звітності й документації силами лише бухгалтерії, без участі податкового чи фінансового менеджменту, який розуміє фактичну економіку операцій.
Таймлайн підготовки до ТЦУ-запиту
До подання Звіту про контрольовані операції:
- визначити, чи є у платника контрольовані операції за критеріями ст. 39 ПКУ;
- перевірити пов'язаність контрагентів, включно з новим критерієм економічної залежності;
- зібрати первинні дані по операціях (договори, суми, сторони);
- визначити метод ТЦУ для кожного типу операцій;
- попередньо оцінити, чи потрапляють фактичні показники в очікуваний ринковий діапазон.
Після подання Звіту, але до отримання запиту:
- підготувати або оновити документацію з ТЦУ за звітний рік;
- звірити документацію зі Звітом про КО — коди, сторони, суми мають збігатися;
- зібрати підтвердні документи (інвойси, акти, листування) для кожної суттєвої операції;
- підготувати письмові пояснення щодо обраного методу і функціонального профілю сторін.
Після отримання запиту від ДПС:
- уважно перевірити обсяг запиту — які саме операції та періоди він охоплює;
- звірити строк відповіді за пп. 39.4.4 ПКУ (30 календарних днів з дня отримання запиту);
- провести фінальну перевірку узгодженості всієї документації перед поданням;
- подати послідовну, повну відповідь, що не суперечить раніше поданому Звіту про КО.
Як LUCAS допомагає з трансфертним ціноутворенням
LUCAS перевіряє, чи має компанія контрольовані операції за критеріями ст. 39 ПКУ, і окремо аналізує пов'язаність контрагентів — включно з розрахунком економічної залежності за оновленими з 2025 року критеріями. Ми готуємо або перевіряємо Звіт про контрольовані операції та документацію з ТЦУ так, щоб вони були логічно узгоджені між собою.
Окремо ми звіряємо звітність, договори, бухгалтерський облік і фактичну поведінку сторін — саме ця розбіжність найчастіше створює додаткові запитання під час аналізу. За потреби ми допомагаємо підготувати відповідь на запит ДПС у встановлений законом строк, а не в останній момент, і оновлюємо підхід компанії з урахуванням нових форм звітності та кодів пов'язаності.
Детальніше про те, хто зобов'язаний подавати Звіт про контрольовані операції — у статті «Хто зобов'язаний подавати звіт про контрольовані операції», а про визначення пов'язаних осіб — у матеріалі «Пов'язані особи для трансфертного ціноутворення».
Часті запитання
Що таке трансфертне ціноутворення?
Це регулювання, яке вимагає, щоб умови контрольованих операцій (насамперед з пов'язаними нерезидентами) відповідали принципу «витягнутої руки» — тобто умовам, які застосовувалися б між незалежними сторонами. Регулюється ст. 39 Податкового кодексу України.
Коли операція з нерезидентом є контрольованою?
Коли одночасно виконуються дві умови: контрагент належить до визначеної законом категорії (пов'язана особа-нерезидент, комісіонер-нерезидент, нерезидент з низькоподаткової юрисдикції чи певної організаційно-правової форми), і при цьому річний дохід платника перевищує 150 млн грн, а обсяг операцій з цим контрагентом — 10 млн грн за рік.
Чи потрібно готувати документацію з ТЦУ до запиту ДПС?
Так, це рекомендований підхід. Формально документація готується на запит, але на відповідь є лише 30 календарних днів (пп. 39.4.4 ПКУ) — цього часу недостатньо для якісного функціонального аналізу й обґрунтування методу з нуля, тому підготовку варто починати одразу після завершення звітного року.
Чим Звіт про контрольовані операції відрізняється від документації з ТЦУ?
Звіт — це формальна звітність (перелік операцій, сторони, суми, коди), яка подається до 1 жовтня. Документація — це змістовне обґрунтування відповідності умов операцій принципу «витягнутої руки», яке надається на запит контролюючого органу.
Що перевіряє ДПС у трансфертному ціноутворенні?
Не лише формальну ціну в договорі, а фактичні функції, активи і ризики сторін, відповідність фактичної поведінки умовам договору, коректність обраного методу і тестованої сторони, релевантність джерел порівняння та узгодженість даних звіту, документації, обліку і договорів між собою.
Що таке функціональний аналіз?
Це аналіз того, які функції фактично виконує кожна сторона операції, які активи використовує і які ризики несе — незалежно від того, що формально записано в договорі.
Що таке принцип «витягнутої руки»?
Це принцип, за яким умови контрольованої операції між пов'язаними сторонами мають відповідати умовам, які застосовувалися б у зіставній операції між незалежними сторонами за зіставних обставин.
Чому важливо перевіряти пов'язаність осіб?
Бо саме статус пов'язаності (поряд з іншими критеріями) визначає, чи є операція контрольованою і чи виникає обов'язок звітування і підготовки документації. З 1 січня 2025 року критерії пов'язаності розширені — окрім володіння корпоративними правами (поріг підвищено до 25%), додано критерій економічної залежності.
Що таке коди 525 і 526?
Це нові коди пов'язаності у Звіті про контрольовані операції (за наявними даними — додані наказом Мінфіну №312 від 12.06.2026), які відображають підставу економічної залежності: концентрацію доходу (код 525) або витрат (код 526) на рівні 75% і більше з одним нерезидентом. Точну дату застосування цих кодів потрібно перевірити після офіційного опублікування наказу.
Які документи треба підготувати до ТЦУ-запиту?
Мінімально — договори, підтвердні первинні документи, опис бізнес-моделі та контрольованих операцій, функціональний аналіз, обґрунтування методу і тестованої сторони, джерела порівняльних даних, розрахунок рентабельності та узгоджений зі звітом перелік кодів пов'язаності.
Хто має готувати ТЦУ-документацію — бухгалтерія чи податковий консультант?
Оптимально — спільна робота: бухгалтерія надає первинні й облікові дані, а податковий фахівець чи фахівець з ТЦУ відповідає за функціональний аналіз, вибір методу, джерела порівняння та узгодженість документації зі звітом. Підготовка виключно бухгалтерією без участі профільного фахівця — одна з типових причин слабкої документації.
Як часто треба оновлювати документацію з ТЦУ?
Документація готується за кожен звітний рік окремо, оскільки контрольовані операції, їхні умови та фінансові показники можуть відрізнятися рік від року. Механічне копіювання минулорічної документації без оновлення даних — одна з типових помилок.